ПОНЯТИЕ, СУЩНОСТЬ, СТРУКТУРА И СОСТАВ РАСХОДОВ КОММЕРЧЕСКОГО ПРЕДПРИЯТИЯ

Необходимость качественных сдвигов в экономике, перехода ее на пути рыночного развития, выдвинуло в число обязательных условий повышения эффективности производства экономию и рациональное использование всех видов ресурсов. Для этого необходимо привести в действие имеющиеся организационно-экономические резервы, вести решительную борьбу с расточительством и потерями.

В связи с этим ведение действующего контроля затрат с целью постоянного снижения их величины становится одной из важнейших задач системы управления предприятием.

Актуальность темы исследования определяет важность изучения практического управления издержками в сфере торговли в современных условиях хозяйствования. Эта проблема приобретает особую остроту, так как результаты работы каждого предприятия, его конкурентоспособность находятся во все большей зависимости от уровня производственных затрат.

Правильная организация учета и анализа издержек обращения дает возможность выявить резервы их снижения. Анализ позволяет своевременно отражать производственные затраты и контролировать ход выполнения плана по издержкам обращения, расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Он способствует строжайшему соблюдению сметно-финансовой дисциплины и режима экономии, внедрению и управлению хозяйственным расчетом.

Чтобы усилить контроль за издержками обращения торгового предприятия необходимо проанализировать каждую статью издержек обращения. Такой анализ помогает полнее вскрыть резервы сокращения издержек обращения, способствует более эффективному использованию всех видов ресурсов, труда, основных фондов, топлива, энергий и материалов. Совершенствование учета издержек обращения на основе финансово-экономического анализа ведет к более правильному отражению и в свою очередь отысканию дополнительных резервов их сокращения.

Цель работы – теоретическое и практическое изучение методики анализа издержек обращения на примере конкретного предприятия.

Объект исследования – торговое предприятие г. Краснодара – ООО «Тим-Юг».

Задачами исследования выступили следующие положения:

  1. Исследовать теоретические вопросы понятия и сущности издержек обращения.
  2. Рассмотреть методологические аспекты факторов, определяющих объем и уровень издержек обращения и определить основные пути оптимизации издержек обращения.
  3. Провести анализ издержек обращения на объекте исследования.
  4. Предложить пути снижения издержек обращения.

При написании работы использованы следующие методы: теоретического анализа, аналитико-расчетный.

В качестве теоретической основы использованы работы таких авторов как Абрютина М.С., Грачев А.В., Балабанов И.Т., Дьякова В.Г., Ковалев А.И., Л.И. Кравченко, Куттер М.И., Любушин Н.П., Лещева В.Б., Савицкая Г.В., Сайфулин Р.С., Соломатин А.Н., Шеремет А.Д., Хамидуллина Г.Р. и других.

 

1.

 

Издержки — это выраженные в денежной форме затраты производственных факторов, необходимых для осуществления предприятием своей уставной деятельности.

Основным видом деятельности торгового предприятия является организация и обслуживание процесса товарного обращения, поэтому его издержки выступают в виде издержек обращения.

Издержки обращения являются важной составной частью текущих затрат предприятия. Затраты предприятия — это понятие более широкое, чем издержки. В их состав включаются затраты предприятия на закупку товаров, текущие издержки по организации процессов товарного обращения и финансовые затраты и расходы, осуществляемые за счет финансовых результатов деятельности предприятия и его чистой прибыли.

При этом издержки обращения и финансовые затраты и расходы являются затратами в чистом виде, а средства предприятия, израсходованные на закупку товаров, не затрачиваются окончательно, а лишь авансируются за счет собственного оборотного капитала и краткосрочных кредитов, поэтому постоянно находятся в обороте.

Помимо затрат на осуществление текущей хозяйственной деятельности,
предприятия производят и капитальные вложения
в развитие основных фондов, функционирующих в течение     длительного времени,    что     позволяет отнести эти затраты к долговременным. Их следует включать в состав совокупных затрат.

Средства на закупку товаров постоянно находятся в обороте. Их вкладывают, авансируют в товарные запасы за счет собственных средств и запасов (краткосрочных кредитов банков, привлечения денег пайщиков или акционеров, займов у других предприятий и т. п.). В конечном счете все они возмещаются за счет прибыли, полученной в результате хозяйственной (коммерческой) деятельности.

Затраты на капитальные вложения носят долговременный характер (порядок их возмещения был рассмотрен в главе 2). И здесь, в конечном счете, все должно быть возмещено также за счет прибыли.

Указанные выше два вида затрат носят специфический характер. Они представляют собой примененные ресурсы и относятся на себестоимость торгового процесса (на издержки обращения) путем определения потребленной части.

Затраты на осуществление хозяйственной деятельности в большинстве своем включаются в издержки обращения или представляют собой расходы, возмещаемые за счёт прибыли.

По любым затратам перед предприятием стоит главная задача— обеспечить их эффективное использование. Из приведенных положений можно сделать вывод, что издержки обращения представляют собой стоимостную оценку материальных, трудовых и иных затрат
(потребленную часть ресурсов и затрат на хозяйственную деятельность). Подробная характеристика и состав затрат определяется в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утвержденным постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552) с последующими изменениями и дополнениями.

Все виды расходов (затрат) в зависимости от экономического содержания учитывают, анализируют и планируют по элементам и статьям затрат.

Единая для всех предприятий группировка затрат по элементам определена указанным Положением. Затраты объединены в пять основных групп:

— материальные затраты. В составе этой группы в Торговле отражают стоимость топлива и энергии всех видов, износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов, затраты по использованию природного сырья (плата за воду), потери от недостач материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли*;

— расходы на оплату труда. В состав данного элемента включают основную и дополнительную заработную плату, оплату работ по трудовому соглашению и договорам подряда;

— отчисления на социальные нужды. В этом элементе отражаются отчисления по установленным нормам от расходов на оплату труда в фонд социального страхования, пенсионный фонд, фонд медицинского страхования и фонд занятости;

— амортизация основных фондов. Этот элемент включает величину износа по собственным и арендованным основным фондам (исчисляются но нормам амортизационных отчислений на полное их восстановление от балансовой стоимости основных фондов);

— прочие расходы. Этот элемент носит комплексный: характер и включает: налоги, сборы, платежи (в том числе по обязательным видам страхования), отчисления в страховые фонды (резервы), оплату процентов по полученным кредитам, оплату работ по сертификации товаров, затраты на командировки, плату сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, амортизацию нематериальных активов и др.

С 1 января 1996 г. в пункте 6 приложения к бухгалтерскому балансу по указанным группам элементов приводится соответствующая информация о затратах, произведенных организацией (предприятием) за отчетный период. Деление затрат по элементам позволяет выделить затраты живого и овеществленного труда, углубить анализ и дать более объективную оценку результатов деятельности предприятия.

Но не все вопросы управления издержками обращения решаются только на основе группировки затрат по элементам. Так, не представляется возможным выявить на её основе направления и целевое назначение отельных затрат. Для решения этой задачи предприятия осуществляет учет, анализ и планирование издержек обращения по номенклатуре статей. Именно каждая статья затрат показывает не только то, что израсходованы средства, но и на какие цели они использованы. Перечень конкретных статей затрат для предприятий содержат отраслевые методические рекомендации, разработанные и утвержденные соответствующими органами управления. Так, для предприятий, осуществляющих торговую деятельность (снабженческую, сбытовую, посредническую) учетная номенклатура статей издержек обращения включает: транспортные расходы; расходы на оплату труда; отчисления на социальные нужды; расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря; амортизацию основных средств; расходы на ремонт основных средств; износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других малоценных и быстроизнашивающихся предметов; расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров; расходы на рекламу; затраты но оплате процентов за пользование займом; потери товаров и технологические отходы; расходы на тару; прочие расходы.

Данный перечень статей используется предприятиями торговли независимо от форм собственности. Однако предприятиям предоставлено право сохранять и расширять перечень статей в пределах затрат, предусмотренных типовым Положением по их составу.

При построении учетной номенклатуры статей расходов предприятия должны принимать во внимание общее значение статьи (частоту употребления и важность ее для учета, анализа и планирования), трудоемкость, возможность ее четкого выделения и отражения специфических особенностей хозяйственно-финансовой деятельности данной организационно-правовой формы предприятия.

Расходы торговых предприятий по объему и составу отличаются от издержек обращения. Основным отличительным признаком является форма возмещения расходов. Издержки обращения возмещаются за счет доходов от торговой деятельности. Другие виды расходов возмещаются или за счет финансовых результатов (прибыли от уплаты налогов), или за счет прибыли, остающейся в распоряжении торгового предприятия. Так, на финансовые результаты деятельности предприятия относятся: налог на имущество предприятия; целевые сборы на содержание милиции; сборы на нужды образовательных учреждений; налог на рекламу и др. За счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, возмещаются такие расходы: платежи по кредитам сверх установленной законодательством ставки; штрафы, пени за несвоевременное перечисление налогов в бюджет и обязательных платежей в государственные внебюджетные фонды; потери от уценки товаров; судебные издержки и арбитражные расходы; присуждённые или признанные штрафы; пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также по возмещению причинённых убытков; сбор за право торговли и за использование местной символики и другие виды расходов.

По этим статьям суммы затрат относятся а полним объёме на издержки обращения, однако превышение фактических затрат над нормативами не должно уменьшать налогооблагаемую прибыль, т. е. на сумму превышения затрат налогооблагаемая прибыль увеличивается.

В рыночных условиях хозяйствования, когда коммерческие предприятия осуществляют свою деятельность в целях получения прибыли, возникает необходимость управления ею. Поэтому встает задача определения не только явных бухгалтерских издержек обращения, но и неявных, затрат, а также предстоящих издержек и издержек упущенных возможностей (недополученной прибыли).

В этой связи следует выделить новые для российской
экономики виды затрат, которые могут быть использованы при принятии управленческих решений с целью их оптимизации.    

 

Таблица 1

Номенклатура статей издержек обращения торговли и общественного питания

номера статей

Наименование статей

1

Расходы на железнодорожные, водные, воздушные, автомобильные и гужевые перевозки

2

Расходы на оплату труда

3

Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря

4

Амортизация основных фондов

5

Отчисления и затраты на ремонт основных средств

6

Износ санитарной одежды, столового белья, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, столовой посуды и приборов

7

Расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд

8

Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров

9

Расходы на торговую рекламу

10

Проценты на пользование кредитом и займом

11

Потери товаров и продуктов при перевозке, хранении и реализации

12

Расходы на тару .

13

Отчисления на социальные нужды

14

Налоги, отчисления сборы, включаемые в издержки обращения

15

Прочие расходы: — расходы на рекламу; — расходы на подготовку кадров

 

 

На предприятиях торговли, где велика доли частной собственности и собственники принимают участие в производственном процессе, наряду с явными издержками, полностью отражаемыми в бухгалтерском учете и принимающими форму денежных платежей, некоторые издержки носят и неявный характер.

Неявные (имплицитные) издержки — это альтернативные издержки использования ресурсов, принадлежащих владельцам предприятия. Такие издержки не отражаются в бухгалтерском учете, но от этого они не становятся менее реальными. Например, предприятие может использовать помещение, принадлежащее владельцу предприятия, без оплаты за аренду. Следовательно, неявные издержки будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого помещения кому-либо в аренду.

И наконец, при принятии управленческих решений о расширении предприятия, изменении товарного профиля и т. п. необходимо учитывать так называемые вмененные затраты и инкрементные (приростные) затраты и доходы.

Вмененные издержки возникают в условиях ограниченности ресурсов, когда имя реализации альтернативного    решения:

А) приходится ограничивать или полностью отказаться от решения Б. Например, в условиях ограниченности торговых площадей для расширения продажи товара А необходимо сократить площадь, занятую под товаром Б), в результате чего сократятся его реализация и прибыль. Поэтому, когда будет подсчитываться прибыль от расширения реализации товара А) необходимо ее уменьшить на сумму потери прибыли от сокращения продажи товара Б) полученное значение потерь и будет представлять собой вмененные издержки.

При принятии управленческих решений о расширении деятельности предприятия за счет увеличения торговых площадей или в случае освоения нового для предприятия рынка товаров необходимо исходить из величины инкрементных (приростных) затрат и доходов. Инкрементные затраты и доходы являются дополнительными и появляются в результате продажи дополнительных единиц товаров.

Действующая в Российской Федерации классификация издержек обращения в разрезе статей ориентирована на затратный принцип ведения хозяйства. Дальнейшее совершенствование номенклатуры статей издержек обращения целесообразно связывать с ее приближением к номенклатуре, применяемой в развитых европейских странах, и разукрупнением статей.

2. МЕТОДИКА АНАЛИЗА ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ

 

Анализ издержек обращения направлен на выявление возможностей повышения эффективности работы торгового предприятия за счет более рационального использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов в процессе осуществления актов купли-продажи товаров и организации торгового обслуживания потребителей. Борьба предприятий за максимально высокую прибыль ведется не только на стадии оценки фактических издержек, а уже в процессе использования имеющихся ресурсов путем создания условий для недопущения случаев их неэффективного расходования. Полный анализ издержек обращения необходимо производить не реже одного раза в квартал, а неполный — ежемесячно. При этом целесообразно ежедневно, в крайнем случае еженедельно, сравнивать произведенные затраты с допустимыми, нормативными, прогнозными, а также с индексами объемов продаж, валовых доходов, прибылью. Анализ ежемесячных отклонений,- как свидетельствует зарубежный опыт, занимает первое место среди срочных работ, выполняемых в конце месяца. Он включает следующие три этапа: обнаружение отклонений и их денежную оценку; установление причин, вызвавших эти отклонения; распределение ответственности.

Изучение издержек обращения позволяет дать более правильную оценку показателей прибыли и рентабельности, генеральных, текущих и стратегических целей.

Задачами полного анализа издержек обращения является определение:

— ожидаемых (фактических) уровней выполнения плана издержек обращения и суммы затрат по общему уровню и по отдельным статьям расходов; динамики и степени выполнения плана по издержкам;

— размера и темпа изменения фактического (ожидаемого) уровня издержек обращения по сравнению с планируемым;

— величины экономии или перерасхода средств по общему уровню и отдельным статьям;

— изменений размера влияния основных факторов на отклонение фактических затрат от плановых;

— изменений в издержках обращения подведомственных .предприятий;

— издержкоёмкости отдельных видов товаров; размера различий в сравнении с издержками конкурентов.

По итогам анализа составляется объяснительная записка, содержащая конкретные рекомендации по управлению издержками и ликвидации нерациональных текущих затрат в торговле.

Анализ издержек обращения осуществляется в основном по показателям уровня, так как оценка затрат в стоимостном выражении не позволяет судить об их объективности.

Источниками информации для анализа издержек обращения служат оперативные данные бухгалтерского учета, статистическая отчетность, материалы документальных ревизий, инвентаризаций, проверок, докладные записки, результаты наблюдений.

Перед началом анализа проверяют достоверность данных и обеспечивают их сопоставимость.

Анализ начинают с определения абсолютной суммы экономии (перерасхода) издержек обращения:

А эк/пер=ИО1 — ИО0,

где: Аэк/пер — сумма абсолютной экономии (перерасхода)

издержек обращения, руб.;

ИО1фактическая сумма издержек обращения отчетного года, руб.;

ИО0плановая сумма издержек обращения отчетного года или фактическая сумма базисного года.

Расчет абсолютной суммы экономии (перерасхода) издержек обращения должен быть дополнен расчетом относительной экономии (перерасхода). Для определения относительного отклонения следует скорректировать базисное значение издержек обращения на фактический объем розничного товарооборота отчетного года. При этом следует учитывать условное деление издержек обращения на переменные и постоянные.

ИОскор.О
= ИОпостО + Р1 *УИОпер«0
/100 ,

где: ИОскор.Обазисная сумма издержек обращения, скорректированная на фактический товарооборот отчетного года, руб.;

ИОпостО — условно-постоянные издержки обращения базисного года, руб.;

УИОпер«0
— уровень условно-переменных издержек обращения базисного года, %;

Р1фактический объем розничного товарооборота отчетного года.

Сумма относительной экономии (перерасхода) издержек обращения представляет собой разницу между фактическими издержками отчётного года и базисными скорректированными издержками.

Оэк/пер=ИО1 – ИОскор.0

При проведении анализа издержек обращения определяют размер и темп изменения их уровня:

∆УИО = УИО1 — УИ02 ,

где: ∆УЛО — размер изменения уровня издержек обращения, %;

УИО1 УИО2соответственно отчетный и базисный уровни издержек обращения, %.

Тио=УИО1 : УИО0 х 100%

 

где Тиотемп изменения уровня издержек обращения, %.

Анализ общего уровня и суммы издержек обращения в сопоставлении с планом и соответствующим периодом прошлого года производится за год, по кварталам, по месяцам и по подразделениям.

Следующим этапом анализа является изучение состава и структуры расходов, соблюдения сметы но отдельным видам затрат. При этом в первую очередь должны изучаться статьи, занимающие наибольший удельный вес в издержках обращения, и условно-постоянные расходы. Оценку выполнения сметы издержек обращения по условно-переменным статьям следует давать по их уровню, по условно-постоянным — по абсолютной величине.

Величина издержек обращения находится под воздействием многочисленных зависящих и не зависящих от деятельности предприятий торговли факторов. Одни из них способствуют росту издержек, другие — снижению. К факторам, снижающим уровень издержек, относятся:

— рост объема товарооборота и доли мелкооптового
оборота в его составе;    

— увеличение в структуре товарооборота удельного веса менее издержкоёмких товаров;

— повышение эффективности труда торговых работников: внедрение прогрессивных методов продажи, полное использование производственных мощностей, увеличение товарооборота в расчете на 1 м2 торговой площади, рост технической оснащенности;

— рациональное использование оборотных средств, недопущение случаев образования сверхнормативных запасов товаров, ускорение товарооборачиваемости;

— полная ликвидация всех видов непроизводительных расходов и потерь, укрупнение торговых предприятий, сокращение звенности товародвижения, совершенствование управления торговлей.

Факторами, вызывающими рост затрат, могут быть снижение объемов продаж, увеличение в структуре товарооборота удельного веса товаров со сравнительно высоким уровнем издержек обращения; замедление товарооборачиваемости; увеличение объемов кредитов; повышение цен, ставок, окладов, тарифов; повышение качества обслуживания; увеличение количества услуг, оказываемых покупателям.

Одним из основных факторов, влияющих на уровень и сумму издержек обращения, является объем товарооборота. С его ростом, как правило, увеличивается общая сумма издержек обращения и сумма расходов по условно-переменным статьям. Уровень расходов тоже может повыситься.

Следующим этапом анализа должно стать выявление объективности значительного влияния прочих факторов на издержки обращения. Если это обусловлено качественным совершенствованием процесса продаж, то такое изменение издержек допустимо, если же нет, следует срочно разработать меры по уменьшению влияния прочих факторов на условно-постоянные затраты, которые несет предприятие в процессе осуществления им своих функций и задач.

В последние годы сумма и уровень издержек обращения находятся под сильным воздействием фактора цен, что обусловлено переходом к свободному ценообразованию, инфляционными процессами, снижением эффективности общественного производства, рыночными преобразованиями. Изменение цен и тарифов влияет с различной силой и направленностью воздействия почти на все материальные и приравненные к ним затраты. Уровень условно-переменных затрат при изменении цен остается прежним. Уровень условно-постоянных затрат находится в обратной зависимости от изменения уровня цен на товары. Снижению или рост издержек обращения за счет изменения цен, тарифов, ставок не характеризует эффективность работы торгового предприятия, так как изменение цен в основном носит характер влияния факторов внешней среды.

Для расчета влияния цен на уровень издержек обращения необходимо иметь данные об индексах цен на товары, индексах транспортных тарифов, ставок арендной платы, тарифов на коммунальные услуги, индексах должностных окладов, тарифных и процентных ставок за пользование банковскими кредитами и займами. Затем уровень издержек обращения по отдельным статьям пересчитывается в сопоставимые цены и тарифы.

Разница между уровнем издержек обращения в действующих ценах и сопоставимых даст влияние ценового фактора. Скорректированный на индекс цен уровень издержек обращения предприятия за отчетный год можно рассчитать следующим образом:

УИОскор1=УИОн/з1+(ИОзав.1 – (Р1/Jр) : 100,

где: УИО скор1скорректированный отчетный уровень издержек обращения, %;

УИО н/з1уровень независимых от изменения розничных цен издержек;

ИО зав.1 сумма зависимых от изменения цен издержек обращения отчетного года, руб.;

индекс цен;

Р1фактический объем розничного товарооборота отчетного года, руб.

Товарная структура оборота и сдвиги в нем оказывают значительное влияние на величину расходов торгового предприятия. Для расчета влияния этого фактора целесообразно воспользоваться методом, используемым для измерения воздействия структуры товарооборота на уровень затрат, который основан на данных о нетоварной издержкоёмкости и методе процентных чисел. Для этого показатели структуры товарооборота в процентах за исследуемые периоды (базисный и отчетный) умножают на потоварные уровни расходов, имеющиеся в специальных исследованиях, а затем сумма процентных чисел делится на 100. Разность процентов будет характеризовать рост или снижение уровня затрат в связи с изменением структуры товарооборота.

Потоварные уровни издержек обращения можно рассчитать самостоятельно, используя один или несколько методов изучения и исчисления издёржкоемкости реализации товаров: метод использования .отчетных данных узкоспециализированной сети; метод расчета сравнительных коэффициентов издержкоёмкости; метод простого счета, основанный на выборочном бухгалтерском учете издержек обращения; метод экономико-математического моделирования.

На величину издержек обращения влияет также сезонность реализации товаров. Для издержек обращения в основном характерна поквартальная сезонность. Наибольшие затраты отмечаются в последнем месяце квартала. Вариация сезонных колебаний издержек достаточно велика. Причем она более значительна, чем изменения сезонных колебаний товарооборота и валовых доходов. В зависимости от величины вариации сезонных колебаний статьи издержек обращения условно делятся на три группы: несезонные, умеренно сезонные, с повышенной сезонностью.

Уровень издержек обращения находится в зависимости от изменения времени обращения товаров. Между скоростью обращения товаров и уровнем издержек обращения существует тесная связь. Кредитование товарооборота производится на определенные сроки, и за предоставление кредита банк взимает проценты с суммы продаж за весь срок его использования, поэтому чем быстрее будут реализованы товары, тем быстрее будет погашена задолженность банку, тем меньше расходов понесет торговое предприятие по оплате процентов за кредит. С ускорением товарооборачиваемости происходит более быстрое обновление ассортимента, снижается потребность в кредитах, уменьшаются товарные потери, расходы по хранению товаров и т. п. И наоборот, замедление товарооборачиваемости вызывает рост затрат по этим и другим статьям.

Расчеты по основным статьям издержек обращения дают возможность уточнить общую сумму затрат на планируемый год.

Плановая сумма издержек обращения должна быть вписана в общую систему экономических показателей предприятия. Поэтому на заключительной стадии планирования производится увязка плана издержек обращения с суммой валового дохода и чистой прибылью, потребность в которой испытывает предприятие.

План издержек обращения можно считать оптимальным для предприятия, если он обеспечит следующую взаимосвязь планируемых показателей:

ИОпл ≤ВД – НДС +( — ) Сд/р – Р – ЧП,

где: ИО плплановые издержки обращения, руб.;

ВДваловой доход предприятия, руб.;

НДС — налог на добавленную стоимость, руб.;

С — сальдо внереализационных и прочих доходов и расходов, руб.;

Н — налог на прибыль, руб.;

ЧП — чистая прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, руб.

Если такая взаимосвязь не обеспечена, то необходима дальнейшая корректировка плановой суммы издержек обращения, валового дохода или оборота по реализации товаров. В этом случае следует обозначить цель, которую преследуют разработчики плана издержек обращения, и рассмотреть различные варианты реализации этой цели. В рыночных условиях хозяйствования такой целью может быть получение чистой прибыли, необходимой предприятию для осуществления его производственного и социального развития (целевой чистой прибыли). План издержек обращения в этом случае должен обеспечить предприятию, получение целевой чистой прибыли, а сам процесс планирования может быть осуществлен на основе имитационной модели многовариантных расчетов с варьированием отдельных показателей (товарооборота издержек обращения, валового дохода).

В основе разработки этой имитационной модели лежит метод планирования с использованием системы «взаимосвязь издержек, объема реализации и прибыли», который в мировой практике получил название метода СУР.

Применительно к планированию издержек обращения на основе метода СУР необходимо последовательно выполнить следующие расчеты:

— определить плановую сумму издержек обращения, обеспечивающую безубыточную работу предприятия;

— рассчитать» сумму чистой прибыли, которую предприятие получит при запланированной тем или иным методом сумме издержек;

— обосновать плановую сумму издержек обращения, способную обеспечить предприятию необходимый размер целевой чистой прибыли.

 

 

3. ОСНОВНЫЕ ПУТИ ОПТИМИЗАЦИИ ЗАТРАТ КОММЕРЧЕСКОГО ПРЕДПРИЯТИЯ

 

Издержки, связанные с деятельностью торгового предприятия, нельзя рассматривать как твердо фиксированные величины или сферу, не допускающую воздействия. Издержки могут быть и должны стать объектом управления. Если удастся уменьшить их путем эффективного управления без снижения объема реализации, валовых доходов, качества торгового обслуживания, то создается возможность увеличения прибыли.

Часто в подходе к управлению издержками самой распространенной является устаревшая точка зрения, согласно которой издержки должны быть снижены любой ценой до самого низкого, ниже минимально допустимого их уровня. При этом каждое предложение повысить расходы на рекламу, увеличить численность торгово-оперативного персонала, повысить квалификацию работников рассматривается как расточительство. И как результат отказа от таких предложений — потеря возможностей для расширения предприятия (фирмы, магазина), замедление темпов реализации товаров и прибыли.

В последнее время, как свидетельствует зарубежный опыт, все большее распространение получает вторая точка, зрения на оптимальный размер издержек обращения. Можно и необходимо идти на дополнительные Затраты в целях увеличения оборота, привлечения новых поставщиков и покупателей, повышения качества торгового обслуживания, создания привлекательного имиджа предприятия.

Эффективное управление издержками обращения ведет к уменьшению и устранению таких расходов, которые не являются целесообразными для торгового предприятия (не содействуют росту оборота и не обеспечивают достижения других целей), т. е. сокращения затрат, не дающих соответствующей отдачи.

Успех предпринимательства зависит от двух условий: объемов и качества выполнения функций и задач, решаемых торговым предприятием (объем реализации, создание потребительских благ, оказание реальных торговых услуг), и рационального использования ресурсов. Таким образом, управление издержками означает совершенствование управления всей деятельностью предприятия (фирмы).

Эффективным считается такое управление, которое обеспечивает:

— надлежащий учет и отчетность;

— логичную классификацию издержек обращения и возможность их глубокого и полного анализа;

— отнесение издержек обращения на соответствующие подразделения, службы, функции, отдельных лиц, т. е. установление меры ответственности за их расходование;

— прогнозирование и планирование издержек обращения, составление сметы расходов на будущий период с учетом других показателей и специфики работы торгового предприятия.

Важнейшими элементами модели управления издержками обращения являются: цель системы; объект и субъект управления, находящиеся под воздействием спроса потребителей и условий, определяющих общественно необходимые затраты; группа элементов, формирующих прямую информационную связь с объектом управления; контролируемые и неконтролируемые факторы, оказывающие влияние на основные элементы системы.

Система управления издержками обращения является одной из подсистем общей системы управления торговым предприятием. Она тесно взаимодействует с подсистемами управления: товарооборотом, товарными запасами, валовыми доходами и прибылью. Важнейшим показателем, характеризующим качество управления издержками, является показатель их управляемости — способность оперативно и динамично в заданных пределах изменять параметры издержек в соответствии с изменениями системы экономических методов и средств. Процесс управления издержками обращения включает:

— организацию информационного обеспечения в соответствии с содержанием, составом и структурой издержек, целевыми ориентирами;

— оценку способностей формирования затрат в прошлом и плановом периоде, т. е. оценку условии функционирования торгового предприятия;

— полный анализ издержек обращения в динамике и за текущий период;

— прогнозирование размера и уровня затрат различными методами при разных объемах товарооборота и прибыли и с учетом имеющихся ограничений;

— планирование максимально и минимально допустимых уровней затрат;

— нормирование затрат в разрезе статей издержек; 4 доведение планового уровня затрат до подведомственных, подразделений, служб, отдельных лиц; 4 контроль и .оперативное управление издержками обращения с учетом изменения условий функционирования предприятия;

— совершенствование учета издержек обращения; • поиск резервов снижения и введения их в действие. При формировании затрат торгового предприятия и его подразделений целесообразно обеспечить выполнение следующих условий:

1) прирост общей суммы затрат не должен превышать прирост доходов. Максимизация прибыли должна достигаться при равенстве граничных затрат с граничными доходами.

2) минимальный уровень издержек обращения .(средних
затрат) должен достигаться при таком объеме товарооборота,
когда граничные затраты по своей величине соответствуют
средним затратам. Дальнейшее увеличение объемов
деятельности приведет к росту размера средних затрат, что
считается неэффективным;    

3) снижение затрат не должно приводить к ухудшению качества торгового обслуживания и, как следствие, к снижению спроса; товарооборота, росту издержек на организацию процесса реализации товаров;

4) размер затрат должен быть увязан с обеспеченностью ресурсами, прогнозные значения издержек обращения должны быть определены с учетом ограничения по ресурсам, расчеты должны обеспечивать выбор наиболее оптимальных вариантов использования ресурсов;

5) изменение затрат должно соответствовать изменениям объемов и особенностям деятельности торгового предприятия, его целевым ориентирам, требованиям покупателей к качеству обслуживания.    

В современных условиях возрастает роль оперативного управления издержками и контроля за ними, эффективность этой деятельности оценивается в ее взаимосвязи с конечными социально-экономическими показателями работы торгового предприятия.

Контроль следует понимать, как проверку умения использовать ресурсы таким образом, чтобы вести бизнес как можно эффективнее и в желаемом направлении. Такой контроль касается ценообразования, объема продаж, инвестиций, развития дополнительных услуг, компьютерных систем, кадров, кредиторской и дебиторской задолженности, очередности оплаты счетов, капиталов, вложенных в основные и оборотные фонды, связей с контрагентами, маркетинга, рекламы, организационных мер и т.д.

Работники финансовых служб могут сформировать свою подсистему контроля только после того, как будут определены общие цели и задачи организации. Только ориентируясь на общие цели, можно найти резервы экономии затрат и роста объемов деятельности исходя из конкретных условий, в которых работает предприятие, и конкретного периода времени, в которое возникает та или иная проблема.

Критерии контроля и оперативного управления издержками обращения определяются взаимосвязью с конечными показателями хозяйственной деятельности — прибылью и товарооборотом, которые в условиях рынка в основном должны обладать тенденцией к росту. При этом барьером на пути роста затрат становится конкуренция, не позволяющая расточительно использовать имеющиеся ресурсы. Конкурентоспособными являются те торговые предприятия, которые обеспечивают более высокие темпы прироста прибыли и валовых доходов по сравнению с темпами прироста издержек при условии роста товарооборота в сопоставимых ценах.

Для организации контроля за издержками необходимо их разделить на регулируемые и нерегулируемые. Нерегулируемые постоянные издержки невозможно существенно снизить или увеличить за короткий срок, они, как правило, требуют долгосрочного планирования. К таким затратам можно отнести арендную плату или расходы на подготовку кадров и т. п. К регулируемым относятся многие прочие расходы, такие как расходы на выписку газет, журналов, справочной литературы, представительские расходы и т. п.

Большая часть переменных затрат, поскольку они связаны с товарооборотом, является нерегулируемой. Только отдельные виды переменных затрат — регулируемые. Например, затраты на торговую рекламу. Их можно сократить или увеличить, так как они не напрямую связаны с организацией товарооборота.

Управляемость издержек напрямую связана с обоснованным распределением затрат по отдельным подразделениям предприятия (фирмы), хозяйственным единицам, которые непосредственно зарабатывают прибыль.

При распределении затрат внутри предприятия между секциями, складами и другими отделами целесообразно соблюдать следующие требования: учет затрат необходимо осуществлять не в фактических, а в нормативных ценах, чтобы то подразделение, которое пользуется этой продукцией (услугами), не страдало из-за неэффективной работы другого подразделения.

Во всех издержках следует выделять:

— постоянный элемент (торговая площадь и т. п.);

— переменный элемент (фактическое ее использование и т. п.).    

Важнейшим элементом системы управления издержкам ми обращения является совершенствование их учета. Управленческий учет издержек обращения является одним из инструментов в руках руководства предприятия (фирмы) по обеспечению достижения его целей. К другим методам относятся формирование оптимальной структуры и системы подчиненности, организация эффективного контроля за ходом работ и рациональной системы оплаты. Все это образует целостную систему управления и контроля за издержками обращения. Учет должен быть более детальным, взаимосвязанным с результатами работы предприятия. Учет затрат и результатов должен включать учет затрат по видам, по местам возникновения, по носителям затрат, учет результатов за определенный период. Основные требования к учету — оперативность и полнота.

Принятию правильных управленческих решений содействует организация учета по системе «директ-костинг». Западногерманский ученый-экономист Д. Бернер охарактеризовал «директ-костинг» как систему учета издержек, базирующуюся на разделении общих затрат предприятия на постоянные и переменные. Такое деление широко применяется за рубежом, где управленческие решения по уровню цены, размеру прибыли и т. п. принимаются с учетом тенденции их изменения. В разных странах эта система именуется по-разному. В Германии и Австрии она называется учетом частичных либо граничных затрат или учётом суммы покрытия; в Великобритании — учетом маржинальных затрат; во Франции— маржинальным учетом. Иногда его называют учетом ограниченной или сокращен ной себестоимости.

Основные особенности и преимущества «директ-костинга»:

а) издержки для оперативного управления планируются только в части переменных затрат, что значительно упрощает сам процесс планирования;

б) появляется возможность изучать взаимозависимость между объемом реализации/’Затратами и прибылью. В этих целях строится график, на котором показываются зависимость переменных, постоянных затрат от объема товарооборота, точка критического объема реализации, точка рентабельности.

Этот график достаточно часто используется в управленческой деятельности многих фирм; он позволяет с помощью экономико-математического и графического методов определить формы зависимости затрат от объема реализации или использования производственных мощностей, получить необходимую информацию о прибыльности (убыточности) отдельных товаров, рассчитать соответствующие критические точки, прогнозировать поведение издержек обращения в целом и по отдельным элементам и на основе всего этого принимать стратегические управленческие решения;

в) «директ-костинг», являясь важным элементом маркетинга, позволяет определить изделия с низкой рентабельностью и отказаться от их производства или продажи, а также установить предел изменения цены;

г) создается возможность повысить обоснованность планов, эффективность оперативного контроля за постоянными расходами.

Вместе с тем следует отметить, что наряду с внедрением учета по системе «директ-костинг» в условиях недостаточно развитой конкуренции не исключается расчет полных затрат и жесткий контроль за расходованием средств. Как известно, только жесткая конкуренция заставляет предприятия строго следить за уровнем издержек, потому что более высокие затраты снижают уровень рентабельности, а тем самым постепенно, ведут к банкротству.

Поэтому «директ-костинг» необходимо рассматривать как дополнение к принятой и действующей системе учета, анализа и планирования издержек. «Директ-костинг» можно применять там, где это целесообразно (когда требуется более детальная оценка поведения переменных затрат в связи с изменением условий работы с контрагентами, когда удельный вес переменных в общей сумме издержек составляет около 75% и т. п.). За рубежом в целях совершенствования управления затратами применяют несколько (три-четыре) методов их калькулирования «ди-рект-костинг», полная калькуляция, пропорционально валовым доходам и др.).

К основным резервам экономии издержек обращения
следует отнести:

1) рост товарооборота, равномерное и ритмичное обеспечение продажи товаров в плановом периоде;

2) эффективное использование материально-технической базы торговли;    

3) внедрение прогрессивных форм обслуживания;

4) повышение производительности труда;

5) своевременный ввод в действие новых, дополнительных рабочих мест;

6) соблюдение сроков ремонтов, инвентаризации;

7) сокращение, звенности товародвижения, простоя транспорта, большую механизацию погрузочно-разгрузочных работ;    

8) прогрессивную доставку товаров (тара-оборудование и т. п.);

9) сокращение и ликвидацию потерь продукции и потерь по таре;

10) ускорение оборачиваемости товаров;

11) усиление контроля за расходами в разрезе отдельных статей с целью выявления затрат, не работающих на отдачу;

12) разукрупнение статей;

13) введение сплошного или выборочного учета издержек обращения;

14) нормирование издержек с учетом нетоварной издержкоемкости, услугоемкости и др.

Такие возможности экономии издержек имеются по всем статьям расходов. Важно умело оценить и обосновать размер неэффективно потраченных средств или последствия нерациональных действий.

 

 

4. АНАЛИЗ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ НА КОММЕРЧЕСКОМ ПРЕДПРИЯТИИ (НА ПРИМЕРЕ ООО «ТИМ ЮГ»)

 

4.1. Технико-экономическая характеристика

 

Общество с ограниченной ответственностью «Тим-Юг», в дальнейшем, «Общество», создано на основании требований Гражданского Кодекса Российской Федерации, Федерального Закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», иных правовых актов и решения учредителей (об учреждении общества с ограниченной ответственностью «Тим-Юг».

Учредителями общества являются:

-Рудь Игорь Валентинович,

-Агошкова Елена Валентивновна,

Учредители на основе добровольного соглашения объединяют свои средства и имеют целью удовлетворение общественных потребностей, а также извлечение прибыли.

Учредители общества являются одновременно и его частниками.

Полное фирменное наименование общества: Общество с ограниченной ответственностью «Тим-Юг». Сокращенное фирменное наименование Общества: ООО «Тим-Юг».После регистрации в установленном порядке своего фирменного наименования Общество имеет исключительное право его использования. Лицо. Неправомерно использующее зарегистрированное полное наименование Общества, по требованию общества обязано прекратить его использование и возместить причиненные убытки.

Местонахождение Общества: Россия, г. Краснодар, ул. Благоева, 1.

Общество является полноправным субъектом хозяйственной деятельности и гражданского права, признается юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам.

Общество имеет самостоятельный баланс, обладает полной хозяйственной самостоятельностью в вопросах определении формы управления, принятия хозяйственных решений, сбыта, установления цен, оплаты труда, распределения чистой прибыли, может быть истцом и ответчиком в суде.

Общество имеет расчетный счет и иные счета в банках, круглую печать со своим наименованием и текстом на русском языке, штампы, бланки и другие необходимые реквизиты.

Общество преследует извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, имеет гражданские права и несет обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом. В предусмотренных законом случаях Общество может приобретать гражданские права и принимать на себя гражданские обязанности через своих участников.

Общество является коммерческой организацией.

Учредительными документами общества являются Устав, утвержденный учредителями, и учредительный договор.

Общество создается на неопределенный срок. Правоспособность общества возникает с момента его государственной регистрации и прекращается в момент завершения его ликвидации.

Цели, предмет и виды деятельности Общества.

Общество создается для осуществления хозяйственной деятельности в целях удовлетворения общественных потребностей в его продукции, товарах, работах и услугах и реализации на основе получения прибыли, экономических интересов участников и членов трудового коллектива Общества.

Для реализации целей и задач Общество осуществляет следующие виды деятельности:

  1. оптовая торговля товарами народного потребления и продуктами с/х переработки и животноводства;
  2. посредническая деятельность при реализации товаров народного потребления;
  3. розничная, комиссионная торговля;
  4. оказание бытовых услуг населению;
  5. закупка, переработка и реализация продукции сельского хозяйства и животноводства у населения, предприятий и организаций за наличный и безналичный расчет;
  6. сбор, производство, переработка и сбыт продуктов животноводства, растениеводства, вторичного сырья и отходов производства;
  7. проектно-изыскательские работы;
  8. оказание транспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров, включая международные, всеми видами транспорта;
  9. техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, организация автостоянок;

    10) организация и эксплуатация пунктов общественного питания;

    11) рекламная деятельность;

    12) внешнеэкономическая деятельность в различных областях экономики, в том числе, проведение экспортно-импортных операций как самостоятельно, так и по договорам поручения.

    Таблица 2

    Основные технико-экономические показатели ООО «Тим-Юг», тыс. руб.

     

    Наименование показателя

     

    2003 г. 

     

    2004 г.

    Абсолютное отклонение (+,-)

     

    Темп прироста, %


     

    Выручка (нетто)

    18372 

    21615 

    3243 

    117,7 

    Себестоимость

    16381 

    19836 

    3455 

    121,09 

    Валовая прибыль

    1991 

    1779 

    -212 

    89,3 

    Коммерческие расходы

    1387 

    1314 

    -73 

    94,7 

    Прибыль (убыток) от продаж

    604

    465 

    -139 

    76,9 

    Проценты к уплате 

    218 

    244 

    26 

    111,9 

    Прочие операционные расходы

    67 

    175 

    108 

    261,1 

    Внереализационные доходы

    16 

    9 

    -7 

    56,2 

    Внереализационные расходы

    3 

    2 

    -1 

    66,6 

    Прибыль (убыток) до налогообложения

    353 

    315 

    -38 

    89,2 

    Налог на прибыль

    68 

    54 

    -14 

    79,4 

    Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)

    285 

    261 

    -24 

    91,5 

    Среднесписочная численность персонала

    12 

    13 

    +1 

    108,3 

    Производительность труда, тыс. руб/чел 

    1531 

    1663 

    132 

    108,6 

    Торговая площадь, м2

    46 

    46 

    0 

    0 

    Таким образом, проанализировав показатели данной таблицы следует отметить следующее. За исследуемый период выручка предприятия выросла с 18372 тыс. руб. до 21615 тыс. руб. Прирост составил 117,7% или 3243 тыс. руб. Издержки обращения снизились в отчетном году на 73 тыс. руб., на начало года они составляли 1387 тыс. руб., а на конец года составили 1314 тыс. руб. Проценты к уплате выросли с 218 до 244 тыс. руб. Прочие операционные расходы выросли более чем в 2,6 раза с 67 тыс. руб. до 175 тыс. руб. Внереализационные расходы снизились с 16 до 9 тыс. руб. Налог на прибыль снизился на 14 тыс. руб. Несмотря на рост товарооборота снизилась чистая прибыль предприятия с 285 тыс. руб. до 261 тыс. руб. Отметим довольно высокий рост производительности труда на 8,6%. Если в 2003 году производительность труда составляла 1531 тыс. руб./чел., то на 2004 год – 1663 тыс. руб.

     

     

    4.2. Анализ издержек обращения

     

    Произведем анализ издержек обращения исследуемого предприятия.

    Таблица 3

    Издержки обращения ООО «Тим-Юг», руб.

     

    Наименование показателя

     

    2003 г. 

     

    2004 г.

    Абсолютное отклонение (+,-)

    Темп прироста, %


     

    Амортизация ОС 

    12085,86 

    15236,80 

    3150,94 

    126,07 

    Арендная плата 

    198000,00 

    198000,00 

    0 

    0 

    Бланки, канцтовары 

    48556,82 

    34516,20 

    -14040,62 

    71,08 

    ЕСН 

    98262,40 

    108265,30 

    10002,90 

    110,17 

    Информ. обслуживание 

    14869,09 

    44869,09 

    30000 

    301,76 

    Командировочные

    140789,71 

    98231,20 

    -42558,51 

    69,77 

    Оплата труда 

    276018,06 

    304116,00 

    28097,94 

    110,17 

    Прочие налоги 

    1468,00 

    1468,00 

    0 

    0 

    Прочие расходы 

    45034,00 

    21316,47 

    -23717,53 

    47,33 

    Реклама 

    58725,70 

    66015,31 

    7289,61 

    112,41 

    Текущий ремонт 

    121642,00 

    39514,22 

    -82127,78

    32,48 

    Транспортные расходы 

    303811,10 

    299316,00 

    -4495,10 

    98,52 

    Услуги связи 

    67761,26 

    83608,88 

    15847,62 

    123,38 

    Итого 

    1387024,00 

    1314473,47 

    -72550,53 

    94,76 

    Исходя из данных табл. 3 следует отметить, что значительный объем издержек обращения занимают затраты на оплату труда. Их рост за исследуемый период составил 110,17%. Они увеличились с 276018,06 руб. с 2003 года до 304116 руб. в 2004 году. За исследуемый период следует отметить положительный факт – снижение общей величины издержек обращения с 1387024 до 1314473,47 руб. Снижение составило 72550,53 тыс. руб. В издержках обращения ООО «Тим-Юг» значительную величину занимают транспортные расходы, которые за исследуемый период снизились с 303811,1 руб. до 299316 руб. Затраты на амортизацию ОС имеют наименьшую величину – всего 12085,86 руб. в 2003 году, их величина немного выросла в 2004 году и достигла 15236,8 руб.

     

     

     

     

     

     

     

     

    ЗАКЛЮЧЕНИЕ

     

    Издержки – это выраженные в денежной форме затраты, производственных факторов, необходимых для осуществления предприятием своей уставной деятельности.

    Основным видом деятельности торгового предприятия является организация и обслуживание процесса товарного обращения, поэтому его издержки выступают в виде издержек обращения.

    Издержки обращения являются составной частью текущих затрат предприятия. Затраты предприятия – это понятие более широкое, чем издержки. В их состав включаются затраты предприятия на закупку товаров, текущие издержки по организации процессов товарного обращения и финансовые затраты и расходы, осуществляемые за счет финансовых результатов деятельности предприятия и его чистой прибыли.

    При этом издержки обращения и финансовые затраты и расходы являются затратами в чистом виде, а средства предприятия, израсходованные на закупку товаров, не затрачиваются окончательно, а лишь авансируются за счет собственного оборотного капитала и краткосрочных кредитов, поэтому постоянно находятся в обороте.

    Помимо затрат на осуществление текущей хозяйственной деятельности, предприятия производят и капитальные вложения в развитие основных фондов, функционирующих в течение длительного времени, что позволяет отнести эти затраты к долговременным. Их следует включать в состав совокупных затрат. Затраты, включаемые в состав издержек обращения, классифицируются по различным признакам.

    По участию в образовании стоимости все издержки делятся на чистые и дополнительные.

    По способу отнесения на отдельные и товарные группы издержки обращения делятся на прямые и косвенные.

    Прямые издержки
    обращения – это затраты, которые на основании первичных документов напрямую могут быть отнесены на ту или иную товарную группу.

    Косвенные издержки
    обращения невозможно напрямую без предварительных расчетов распределить между товарными группами. Как правило, их распределяют между товарными группами пропорционально какому-либо показателю (торговой площади, объему товарооборота по товару или товарной группе), что в свою очередь, необходимо для обоснования уровня торговой надбавки и исчисления рентабельности продажи отдельных товаров и товарных групп.

    По составу различают простые и комплексные издержки обращения.

    Деление издержек обращения на переменные и постоянные носит условный характер, поэтому их чаще называют условно-переменными и условно-постоянными.

    Взаимосвязь между условно-постоянными, условно-переменными затратами и оборотом по реализации товаров наглядно представлена на рисунке.

    Взаимосвязь между общим уровнем издержек обращения и уровнями переменных и постоянных затрат можно описать детерминированной моделью

     

     

     

     

     

    СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

     

    1. Экономика коммерческого предприятия – Ростов н/Д: Феникс, 2004.
    2. Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия, учебно-практическое пособие. — М.: Издательство «Дело и Сервис»,1998. .
    3. Балабанов И.Т. Анализ и планирование финансово-хозяйствующего субъекта– М: ИНФРА-М, 2003.
    4. Ефимова О.В. Финансовый анализ.– М.: Бухгалтерский учет, 2002.
    5. Кейлер В.А. Экономика предприятия. М.: Высшая школа, 2000.
    6. Кирьянова З. В. Теория бухгалтерского учёта: Учебник.— 2-е изд., перераб.— М.: Финансы и статистика, 1998.
    7. Ковалев А.И., Привалов В.П. Анализ финансового состояния предприятия. — М.: Центр экономики и маркетинга, 2001.
    8. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности, — М.: Финансы и статистика, 2003.


     

Комментирование закрыто.

Вверх страницы
Statistical data collected by Statpress SEOlution (blogcraft).
->